Tassazione catastale per le società agricole

Rimane il regime del bilancio per le società costituite nell'anno 2013. Caduto l'interesse per la trasformazione in società semplice.

Le società agricole in nome collettivo, in accomandita semplice ed a responsabilità limitata possono continuare a determinare il reddito in base alle risultanze catastali. Infatti il co. 36, dell'art. 1, L. 27 dicembre 2013, n. 147, prevede l'abrogazione dei commi 513 e 514, L. 24 dicembre 2012, n. 228, i quali a loro volta avevano previsto l'abrogazione dei commi 1093 e 1094, L. 27 dicembre 2006, n. 296 non consentivano alle predette società di optare per il reddito agrario.

La norma precisa che i commi 1093 e 1094 riacquistano efficacia dal 1° gennaio 2014; ciò probabilmente per ragioni di copertura finanziaria non potendo la legge avere effetti retroattivi per l'anno 2013. Per lo scorso anno erano escluse dalla tassazione catastale soltanto le società agricole che avevano iniziato la attività nel periodo di imposta in corso al 1° gennaio 2013, ma tali soggetti possono ora esercitare l'opzione a partire dal 1° gennaio 2014. Per le società con esercizio a cavallo, anche se la norma non lo dice, la facoltà di optare dovrebbe decorrere dal periodo di imposta in corso al 1° gennaio 2014; infatti la circolare della Agenzia delle Entrate 3 maggio 2013, n. 12 aveva precisato che la abrogazione della facoltà di opzione decorreva dal periodo di imposta in corso al 1° gennaio 2013. Trattandosi del primo anno di inizio della attività non dovrebbero essere stati realizzati redditi elevati. Invece le società in attività fin dall'anno 2012 e precedenti, che avrebbero potuto mantenere il regime catastale fino al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2014, possono tranquillamente continuare nel regime del reddito agrario senza soluzione di continuità.

 

CHI PUÒ OPTARE per la DETERMINAZIONE CATASTALE del REDDITO

In base al predetto art. 1, co. 1093, L. 296/2006 le società di persone commerciali (società in nome collettivo e in accomandita semplice), le società a responsabilità limitata e le società cooperative possono beneficiare della tassazione catastale del reddito se rispettano due condizioni. In primo luogo devono coltivare direttamente terreni agricoli.

In secondo luogo devono rivestire la qualifica di società agricola ai sensi dell'art. 2, D.Lgs. 29 marzo 2004, n. 99 fin dall'inizio del periodo d'imposta per il quale intendono optare.

Tale norma stabilisce che una società è considerata società agricola quando congiuntamente rispetta i due seguenti requisiti:

   1. l'oggetto sociale deve prevedere l'esercizio esclusivo delle attività di cui all'art. 2135, Codice civile;

    nella ragione sociale deve comprendere l'indicazione di "società agricola".

Con riferimento al primo requisito, le attività comprese nell'art. 2135, c.c. sono le attività coltivate del fondo, silvicoltura, allevamento di animali e attività connesse. In particolare sono attività connesse quelle dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione a condizione cha abbiano ad oggetto prodotti ottenuti in prevalenza dal fondo e quindi derivanti dalla coltivazione del fondo o dall'allevamento.

 

Sotto questo aspetto la C.M. dell'Agenzia delle Entrate 1° ottobre 2010, n. 50/E, nel precisare l'ambito soggettivo della norma, ne ha fornito un'interpretazione molto restrittiva. Il provvedimento ha chiarito che si è in presenza di una società agricola esclusivamente nel caso in cui nell'oggetto sociale della stessa è previsto l'esercizio esclusivo delle attività di cui sopra. A tal fine ne sono escluse le società che, a prescindere dall'oggetto sociale, esercitano attività:

    "di cui all'articolo 2195 del codice civile, vale a dire: attività industriale diretta alla produzione di beni o di servizi; attività intermediaria nella circolazione di beni; attività di trasporto per terra, per acqua o per aria; attività bancaria o assicurativa; altre attività ausiliarie delle precedenti;

    di cui all'articolo 55 del Tuir, comma 2, lettere a) e b), ovvero: attività organizzata in forma di impresa diretta alla prestazione di servizi che non rientrano nell'articolo 2195 del codice civile; attività di sfruttamento delle miniere, cave, torbiere, saline, laghi, stagni e altre acque interne".

Nonostante la rigorosità con la quale si preoccupa di limitare l'ambito soggettivo di applicazione della norma, la circolare tuttavia consente l'esercizio di attività strumentali a quella agricola principale volte al conseguimento dell'oggetto sociale ancorché diverse da quelle di cui all'art. 2135, c.c.

A parere dell'Agenzia infatti non perdono la qualifica di società agricola le società che pongono in essere operazioni commerciali, industriali, ipotecarie e immobiliari a condizione che tali attività siano intese a potenziare o migliorare l'attività agricola stessa. in altre parole tali attività devono essere propedeutiche all'attività agricola.

Da ricordare però che l'art. 36, co. 8, D.L. 18 ottobre 2012, n. 179 è intervenuto sul disposto di cui all'art. 2, co. 1, D.Lgs. 99/2004 ampliandone l'ambito applicativo con riferimento all'attività di locazione. Infatti per effetto di tale disposizione viene attenuato il requisito afferente il contenuto dell'oggetto sociale concedendo la possibilità per le società di esercitare un'attività commerciale senza perdere la qualifica di società agricola.

In particolare dal 19 dicembre 2012 (data di entrata in vigore delle modifiche apportate in sede di conversione del D.L. 179/2012) non determina la perdita della qualifica di società agricola lo svolgimento di un'attività di locazione, comodato e affitto di fabbricati ad uso abitativo, nonché di terreni e di fabbricati ad uso strumentale alle attività agricole indicate nell'art. 2135, c.c. La norma si preoccupa di limitare l'incidenza di tali attività rispetto all'attività agricola principale prevedendo che le stesse devono avere una rilevanza marginale nell'economia della società. In particolare l'ammontare dei ricavi derivanti dalla locazione o dall'affitto non possono superare il 10 per cento dell'ammontare complessivo dei ricavi.

Prima di tale norma le società agricole potevano solamente prendere in affitto ad esempio terreni agricoli al fine di provvedere alla loro conduzione ma non anche concederli in affitto.

Rimane in ogni caso preclusa la possibilità di optare per la determinazione del reddito per i seguenti soggetti:

   1. la società per azioni e in accomandita per azioni ancorché in possesso della qualifica di società agricola;

   2. le società semplici esercenti attività agricola, per le quali la tassazione in base alla rendita agrario costituisce il regime naturale e inderogabile di tassazione;

   3. le società cooperative di trasformazione e commercializzazione dei prodotti conferiti dai soci in quanto non conducono i terreni che sono invece posseduti e condotti dai soci stessi.

 

REDDITO AGRARIO e MODALITA' di ESERCIZIO dell'OPZIONE

Le attività agricole che rientrano nel reddito agrario sono elencate nell'art. 32, Tuir. La determinazione catastale del reddito rappresenta sul piano fiscale una vera e propria fictio iuris nel senso che in base a tale regime il soggetto che conduce il terreno viene tassato nella misura del reddito agrario risultante dalle iscrizioni catastali anziché sulla base dell'effettivo reddito prodotto nell'esercizio. E' chiaro pertanto che risulta vantaggioso soprattutto se il margine tra i ricavi prodotti e i costi sostenuti è molto ampio.

Diversamente diventa sconveniente se l'attività esercitata è in perdita.

La tassazione catastale del reddito costituisce il regime naturale per le ditte individuali e per le società semplici; mentre le società di persone commerciali, le società a responsabilità limitata nonché le società cooperative agricole possono beneficiare di tale regime di favore solo attraverso esplicita opzione ai sensi del predetto art. 1, co. 1093, L. 296/2006.

Tale opzione va manifestata nella dichiarazione annuale Iva relativa al primo anno in cui ha effetto l'opzione. Ad esempio per optare dal 1° gennaio 2014 si deve barrare la casella nel modello Iva 2015 da presentare entro il 30 settembre 2015. Nella dichiarazione Iva 2014 tale opzione non compare in quanto per l'anno 2013 era stata abrogata.

Per le società esonerate dall'obbligo di presentazione della dichiarazione Iva l'opzione può essere validamente manifestata in sede di presentazione del modello Unico utilizzando la modulistica della dichiarazione Iva annuale.

Si ribadisce che l'opzione ha effetto per almeno un triennio allo scadere del quale si intende rinnovata fino a quando permangono di fatto i requisiti di cui al paragrafo precedente.

 

TRASFORMAZIONE ed ELUSIONE

Alla luce del ripristino della facoltà di optare per la determinazione catastale del reddito da parte delle società agricole perde di interesse l'ipotesi di trasformazione in società semplice delle predette società.

Qualora le predette società, per altre ragioni, intendano procedere alla trasformazione in società semplice l'operazione non configura più il rischio che l'Agenzia delle Entrate consideri l'operazione elusiva ai sensi dell'art. 37-bis, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600.

Si ricorda che tale norma considera elusive le operazioni di trasformazione se poste in essere senza valide ragioni economiche, dirette ad aggirare obblighi o divieti tributari e dirette ad ottenere indebite riduzioni di imposta o indebiti rimborsi.

 

Ciò in quanto l'Agenzia delle Entrate con la R.M. 117/E/2008 ha chiarito la sua posizione con riferimento ad una trasformazione di una società per azioni in società a responsabilità limitata al fine di beneficiare della tassazione catastale del reddito.

In particolare l'Ufficio "è dell'avviso che nella fattispecie prospettata sussistano tutti gli elementi richiesti dalla norma (ovvero l'art. 37-bis, D.P.R. 600/1973) per considerare elusiva l'operazione prospettata, posto che questa, volta esclusivamente a consentire la tassazione su base catastale, contravviene ai principi dell'ordinamento tributario e in particolare a quelli posti a fondamento delle nuove disposizioni introdotte dalla Finanziaria per il 2007. Sussiste, in particolare, un utilizzo improprio degli strumenti giuridici civilistici poiché la tassazione su base catastale deriverebbe da un uso improprio dell'operazione di trasformazione, in modo tale da realizzare dei risultati economico sostanziali difformi da quelli che il legislatore ha assunto, sul piano politico legislativo, a presupposto e giustificazione dell'agevolazione in commento.

Con l'operazione di trasformazione, in pratica, la società intende conseguire un risparmio di imposta da considerarsi indebito".

Ne deriva che la possibilità che l'Agenzia consideri elusiva la trasformazione in società semplice per rientrare nel regime più favorevole del reddito agrario in quanto operazione senza valide ragioni economiche è venuta meno in quanto anche le Snc, Sas ed Srl agricole ora possono optare per la tassazione del reddito in base al reddito agrario.

Peraltro la trasformazione in società semplice genera plusvalenze tassabili, trattandosi di destinazione di beni a finalità estranee all'esercizio dell'impresa (art. 86, Tuir). La plusvalenza è determinata in base alla differenza fra il costo fiscalmente riconosciuto dei beni ed il valore normale al momento della trasformazione.

A tal fine la R.M. del Ministero delle Finanze 15 maggio 1997, n. 137/E, ha precisato che la trasformazione da società commerciale a società semplice non è un'operazione fiscalmente neutrale in quanto si verifica il trasferimento dei beni al di fuori del regime d'impresa commerciale. Si ricorsa tuttavia che ai sensi del D.M. 27 settembre 2007 le società commerciali che hanno optato per il reddito agrario realizzano plusvalenza soltanto relativamente ai beni immobili e non per i beni strumentali e per quelli immateriali.

La circostanza che la trasformazione in società semplice sia un atto oneroso sotto il profilo delle imposte dirette allontana definitivamente l'ipotesi della operazione elusiva.

Per di più le società agricole non possono essere considerate "non operative" in base al provvedimento 16 aprile 2012 dell'Agenzia delle Entrate pertanto se una società commerciale che svolge attività agricola intende procedere alla trasformazione in società semplice non usufruisce alcun vantaggio fiscale.